Con la risposta all'interpello n. 52/2021, l'Agenzia delle Entrate ha ribadito i criteri per la determinazione del debitore d'imposta ai fini IVA tra una società di diritto estero - che ha stipulato un contratto di cessione di beni territorialmente rilevante - e la sua stabile organizzazione italiana, nel caso in cui quest'ultima partecipi attivamente all'esecuzione di suddetto contratto.
BACKGROUND - LA STABILE ORGANIZZAZIONE E IL DEBITORE D'IMPOSTA EX ART. 17 D.P.R. 26 OTTOBRE 1972 N. 633
L’imposta sul valore aggiunto - come disposto dall'art. 17 d.P.R. 633/1972 - è generalmente dovuta dai soggetti passivi che effettuano una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile (i.e. dal cedente o prestatore).
La regola generale dell'art. 17 trova una eccezione - al comma 2 - per i soggetti non residenti, per i quali è previsto che gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato debbano essere adempiuti dai cessionari o committenti, attraverso il meccanismo dell’inversione contabile (c.d. reverse charge). Tale disposizione, non si applica alle operazioni rese o ricevute per il tramite di stabili organizzazioni nel territorio dello Stato: il comma 4 dell'art. 17 equipara (seppur indirettamente) la stabile organizzazione in Italia di un soggetto estero ad un soggetto passivo residente, relativamente agli acquisti e le cessioni di beni e di servizi rilevanti in Italia.
La soggettività passiva delle stabili organizzazioni - in una operazione territorialmente rilevante effettuata dalla "casa madre" non residente - deve essere valutata alla luce dell'art. 192-bis della Direttiva 2006/112/CE, a mente del quale "un soggetto non residente che effettua in Italia una cessione di beni o una prestazioni di servizi senza il tramite della sua stabile organizzazione italiana deve considerarsi un soggetto passivo non stabilito nel territorio dello Stato".
Come già chiarito dalla Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 37/E del 29 luglio 2011, al fine di stabilire se la stabile organizzazione sia debitore d’imposta è pertanto necessario verificare che la stessa partecipi fattivamente nell'operazione di acquisto o di cessione di beni e servizi - territorialmente rilevanti ai fini IVA - posta in essere dalla società "casa madre" di diritto estero (1). Sul punto, l'art. 53 del Regolamento UE 15 marzo 2011 n. 282, dispone che la stabile organizzazione partecipa ad una cessione di beni e risulta, da tanto, debitore d'imposta IVA, qualora i mezzi tecnici o umani della stessa siano utilizzati dalla casa madre per operazioni inerenti alla realizzazione dell’operazione imponibile.
I CHIARIMENTI DELL'AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA
Il quesito posto all'Agenzia delle Entrate riguarda la corretta individuazione del debitore d'imposta ai fini IVA nel caso di una società di diritto estero che ha sottoscritto un contratto di fornitura di gas tramite gasdotto (equiparato ad una cessione di beni a seguito della Direttiva n. 2009/62/UE del 22 dicembre 2009). In particolare, attesa la territorialità dell'operazione (come chiarito dalla risposta all'interpello n. 193/2020), è stata richiesta l'esatta individuazione del soggetto passivo IVA nell'operazione di acquisto del gas da un fornitore estero, effettuata dalla casa madre con la partecipazione attiva della stabile organizzazione italiana (la casa madre aveva sottoscritto un APA con l'Agenzia delle entrate, nel quale tale costo veniva imputato al reddito prodotto dalla stabile organizzazione in Italia).
L'Agenzia delle Entrate ha dunque confermato - con una lettura a specchio dell'art. 53 del Regolamento UE 15 marzo 2011 n. 282 - il principio di carattere generale secondo cui è debitore d'imposta la stabile organizzazione del soggetto non residente (per tutti i costi a lei direttamente imputabili) qualora la stessa intervenga attivamente e con propri mezzi umani e tecnici durante l'operazione d'acquisto (2).
Pertanto - ha concluso l'Agenzia delle Entrate - considerato che la stabile organizzazione italiana è l'effettiva destinataria del bene acquistato dal fornitore estero, l'operazione è da considerarsi territorialmente rilevante ai fini IVA e, tanto, "consente di imputare questo acquisto a detta stabile organizzazione che diventa così debitore d'imposta ai sensi dell'articolo 17, comma 2, del Decreto IVA, assolvendo l'imposta mediante il reverse charge" (3).
(1) Lo stesso art. 7, comma 1, lett. d) del d.P.R. 633/1972 dispone che la stabile organizzazione riveste la qualifica di debitore d'imposta solo se dovesse intervenire nell'operazione del soggetto estero non residente e limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute.
(2) Nel caso di specie, la stabile organizzazione aveva svolto un ruolo attivo nella realizzazione della cessione "continuativa" del gas, ancorché non fosse stata direttamente coinvolta nella negoziazione e stipula del relativo contratto di cessione sottoscritto dalla casa madre estera.
(3) L'intervento attivo nella operazione passiva con il fornitore estero obbliga, infatti, la stabile organizzazione a versare l'IVA - in qualità di debitore d'imposta - attraverso il meccanismo del reverse charge (art. 17, comma 2, d.P.R. 633/1972). Senza l'intervento attivo della stabile organizzazione italiana della casa madre, sarebbe stato lo stesso fornitore estero - essendo l'operazione territorialmente rilevante in Italia - a dover adempiere agli obblighi IVA, nominando un rappresentante fiscale o identificandosi direttamente.
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